Co zmieni się w opodatkowaniu fundacji rodzinnych od 1 stycznia 2026 r.?

Po zebraniu doświadczeń pierwszego okresu istnienia fundacji rodzinnych, Ministerstwo Finansów przedstawiło w dniu 29 sierpnia 2025 r. projekt zmian w ich opodatkowaniu. Wydaje się, że zmiany mają charakter doprecyzowujący i uszczelniający – mający przeciwdziałać niepożądanym praktykom optymalizacyjnym. Ministerstwo Finansów w kolejnych tygodniach skorygowało projekt, wycofując się z niektórych propozycji. Poniżej wskazujemy aktualnie proponowane zmiany.

Sprzedaż określonego mienia fundacji rodzinnej nie wcześniej niż przed upływem 36 miesięcy

Obecnie fundacja może zasadniczo sprzedawać udziały i akcje bez jakichkolwiek ograniczeń, natomiast pozostałe mienie w zależności czy mamy spełnioną przesłankę o celu nabycia (nie może być to mienie nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia).

Na podstawie proponowanych zmian, fundacja będzie mogła zastosować zwolnienie z CIT do sprzedaży swojego majątku – nabytego przy wniesieniu bądź przekazanego nieodpłatnie od podmiotów powiązanych – dopiero po upływie 36 miesięcy od jego zakupu lub otrzymania od tego podmiotu powiązanego. Dotyczyć to więc będzie majątku wniesionego przez fundatora lub inne osoby. Termin będzie liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wniesienie, przekazanie lub nabycie (co w praktyce może wydłużyć ten okres do niemal czterech lat). W piśmiennictwie przyjmuje się, że w zakres pojęcia „zbywania mienia” wchodzi również np. wniesienie go w formie aportu do spółki w zamian za jej udziały – ograniczy to więc również takie możliwości rozporządzania wniesionym majątkiem przez fundację w początkowym okresie objęcia nad nim władztwa.

Zaktualizowane regulacje zmierzają zasadniczo do ograniczenia przenoszenia aktywów do fundacji wyłącznie w celu dokonywania  agresywnych optymalizacji podatkowych (by odsunąć w czasie zapłatę zobowiązania podatkowego, ograniczyć lub niekiedy całkowicie go uniknąć), natomiast w wielu przypadkach może utrudnić to elastyczne podejście w zakresie reagowania na okazje biznesowe pojawiające się na rynku. Fundatorzy będą więc musieli w przypadku uchwalenia zmian odpowiednio świadomie podejmować decyzje dotyczące wprowadzenia majątku do fundacji rodzinnej.

Początkowo w projekcie zawarto regułę, że powyższa zasada trzech lat zaczęłaby obowiązywać już wcześniej, bo odnosiłaby się do wskazanego powyżej mienia nabytego po 31 sierpnia 2025 r. Po dokonanych dodatkowych konsultacjach (i wskazaniach o możliwej niekonstytucyjności takiego zastrzeżenia) Ministerstwo przesunęło powyższą datę na 31 grudnia 2025 r.

Doprecyzowanie zakresu zwolnienia pod kątem najmu krótkoterminowego

W tym zakresie projekt przewiduje opodatkowanie CIT przychodów z najmu, dzierżawy budynków mieszkalnych (lub o takich funkcjach, z zakresie tej części), lokali mieszkalnych lub ich części, chyba że są wynajmowane bezpośrednio przez fundację rodzinną wyłącznie na cele mieszkaniowe – oraz lokali innych niż określone powyżej, przeznaczonych do całodobowego zakwaterowania (będzie to więc dotyczyć np. tzw. mikro apartamentów, które prawnie zwykle są lokalami użytkowymi).

Ustawa o fundacji rodzinnej zasadniczo nie zezwala fundacji rodzinnej na prowadzenie dowolnego rodzaju działalności gospodarczej, a celem zmian w tym zakresie jest jednoznaczne przesądzenie, że dotyczy to w szczególności usług hotelarskich, w których co prawda występuje element dozwolonej działalności fundacji, tj. najmu, to jednak – jako usługa o niejednorodnym charakterze – kwalifikowana jest odrębnie. Zwolnienie z CIT dla fundacji nie powinno obejmować więc działalności polegającej na świadczeniu usług o cechach tzw. najmu  krótkoterminowego – niezależnie od charakterystyki budynku, czy lokalu, który jest przedmiotem takiej działalności. Według uzasadnienia projektu, w szczególności ze zwolnienia nie powinny korzystać przychody z wszelkich formy najmu i dzierżawy o charakterze komercyjnym (w tym najem krótkoterminowy) oraz usługi związane z zakwaterowaniem (np. w tzw. apart-, czy condohoetelach), zaklasyfikowane w dziale 55 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) czy też przychody z najmu lokali innych niż mieszkalne, przeznaczonych do całodobowego zakwaterowania (o ile te w danym stanie faktycznym będą w ogóle mogły być zakwalifikowane jako mieszczące się w ramach dozwolonej działalności fundacji rodzinnej).

Zostało więc doprecyzowane, że zwolnienie dla fundacji rodzinnych będzie miało zastosowanie wyłącznie do najmu długoterminowego i to tylko na cele mieszkaniowe. Istotne będzie też to, że ciężar udowodnienia, że dany budynek, lokal lub jego część są wynajmowane bezpośrednio wyłącznie w celach mieszkaniowych, spoczywać będzie na fundacji rodzinnej. Czym jest „budynek mieszkalny”? Nie znajdziemy definicji tego pojęcia w ustawach, należy odwołać się do reguł wykładni językowej. Co do lokali użytkowych – prawdopodobnie mogą się pojawić rozbieżności w interpretacji „przeznaczenia do całodobowego zakwaterowania”.

Zmiana rozstrzyga pojawiające się wątpliwości co do możliwości prowadzenia działalności jako dozwolonej (tj. objętej ustawowym zwolnieniem) przez fundację w powyższym zakresie (sądy administracyjne obecnie aprobują taką możliwość).

Brak zwolnienia dla przychodów z tytułu udziału w podmiotach transparentnych podatkowo

Zgodnie z projektem, opodatkowane zostaną przychody z udziału w podmiotach transparentnych podatkowo – spółkach niebędących osobą prawną lub zasadniczo funduszach inwestycyjnych bądź spółdzielniach prowadzących działalność gospodarczą, jeżeli ich przychody, koszty, dochody lub straty są traktowane jako, odpowiednio, osiągnięte lub poniesione przez fundację rodzinną

Zmiana będzie miała więc wpływ na wiele projektów w strukturach z wykorzystaniem fundacji, które zakładają wykorzystanie takich podmiotów, jak np. luksemburska spółka SCSp, amerykańska spółka typu LLC ale również funduszy działających jako transparentne spółki osobowe. Jakiekolwiek międzynarodowe struktury holdingowe z udziałem fundacji rodzinnej będą musiały zaadoptować się do zmian lub zaakceptować wyższe opodatkowanie.

Jednocześnie uzasadnienie do projektowanej regulacji rzekomo przewiduje, że możliwość korzystania ze zwolnienia z opodatkowania może zostać utrzymana w przypadku, gdy fundacja rodzinna uczestniczy w podmiotach transparentnych, które de facto nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a ich funkcja sprowadza się do lokowania majątku i zarządzania nim w sposób pasywny, tj. prowadzą działalność swoim charakterem zbliżoną do funkcji samej fundacji. Dodatkowo też należy wskazać, że jeżeli np. fundusz inwestycyjny będzie korzystał ze zwolnienia podatkowego, to dochody fundacji rodzinnej z uczestnictwa w takim funduszu wciąż nie będą opodatkowane.

W zasadzie zmiana ma charakter czysto doprecyzowujący – obecna treść przepisów w tym zakresie wprowadza niepotrzebne wątpliwości co do zakresu opodatkowania ww. podmiotów.

Brak zwolnienia dla przychodów z zagranicznych jednostkach kontrolowanych (CFC)

Projekt zakłada również objęcie fundacji rodzinnych przepisami o zagranicznych jednostkach kontrolowanych (CFC). Obecnie fundacje rodzinne nie podlegają tym przepisom i oferują korzystne możliwości nieopodatkowania dochodu uzyskanego przez podmiot kontrolujący podmioty zależne kwalifikowane jako CFC (kontrola takich podmiotów zasadniczo podlega opodatkowaniu w Polsce według stawki 19% PIT lub CIT – w zależności jaki podmiot jest uznawany za kontrolującego).

Dochody spółek i innych podmiotów zagranicznych kontrolowanych przez fundacje rodzinne zostaną więc objęte opodatkowaniem, niezależnie od tego, czy zostały one przekazane do kraju.

Prawdopodobnie zmiana jest związana z lokowaniem środków i aktywów w tzw. terytoriach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową i ma na celu większą kontrolę nad zagranicznymi transakcjami dotyczącymi różnych aktywów czy też przepływami finansowymi – nowelizacja w tym zakresie wprowadzi i narzuci bowiem standardowe obowiązki podmiotów kotrolujących CFC na fundacje rodzinne (prowadzenie rejestrów CFC oraz odpowiednich ewidencji – w celu obliczenia podatku dochodowego). Zmiany w tym zakresie mają charakter czysto fiskalny, gdyż zgodnie z przewidywaniami przyniosą one wymierne korzyści finansowe Skarbowi Państwa.

Fundacje nie unikną już exit tax

Projekt zmian zakłada, że zwolnienie w ustawie o CIT dla fundacji rodzinnych nie będzie miało już zastosowania do regulacji dotyczącej podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków (exit tax). Wywoła to skutek objęcia fundacji rodzinnych przepisami związanymi z opodatkowaniem przeniesienia np. składników majątkowych za granicę czy też całego przedsiębiorstwa (bądź jego zorganizowanej części).

Rozszerzenie katalogu ukrytych zysków

Projekt rozszerza katalog ukrytych zysków (chodzi o wszelkie świadczenia dla beneficjentów, fundatora lub podmiotu powiązanego, inne niż klasyczne wypłaty środków z fundacji). W konsekwencji, do ukrytych zysków będą zaliczane również pożyczki udzielone (na odpowiedni ustawowy okres) – czy też zasadniczo nie zwrócone w danym roku podatkowym – przez fundację rodzinną fundatorowi lub osobie fizycznej będącej podmiotem powiązanym z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną oraz wartość umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne należności z tytułu takiej pożyczki (oprócz, jak do tej pory, udzielanych tylko beneficjentom).

Powyższa zmiana wydaje się o charakterze czysto doprecyzowującym, gdyż dotychczasowe przepisy wprost nie odnoszą się do takich kategorii zobowiązań – można to rozumieć jako odpowiedź na potencjalne nadużycia w tym zakresie.

Nasza ocena

Projekt w głównej mierze akcentuje i doprecyzowuje przepisy głównie w zakresie podstawowego celu fundacji – bezpiecznego przekazywania majątku kolejnym pokoleniom.

Zaproponowane zmiany są krokiem w dobrą stronę w kierunku wyjaśnienia fundamentalnych wątpliwości działania fundacji rodzinnych, niestety mają także głównie charakter pro fiskalny.

Planowo przepisy nowelizujące mają wejść w życie 1 stycznia 2026 r. zanim jednak to się stanie, poddane zostaną konsultacjom społecznym oraz analizie w parlamencie, co być spowoduje jeszcze zmiany na polu konkretnych regulacji – będziemy informować bieżąco o kolejnych aktualizacjach w tym zakresie.

Już teraz jednak zapraszamy do kontaktu do kontaktu z Działem Prawa Podatkowego kancelarii Sadkowski i Wspólnicy – jeżeli mieliby Państwo pytania w tym zakresie bądź potrzebowaliby wsparcia w zakresie planowania długoterminowej działalności fundacji – z uwzględnieniem proponowanych zmian.